Ets, fuori reddito le plusvalenze da decommercializzazione

[di Daniele Gro e Gabriele Sepio, pubblicato su «Il Sole 24 Ore» di Mercoledì 23 Luglio 2025, pag. 29]

Transito dei beni in neutralità fiscale se l’attività passa da commerciale a non commerciale in applicazione dei nuovi criteri introdotti dal Codice del Terzo settore. È questa la logica sottesa all’intervento attuativo di uno dei principi direttivi della legge delega (art. 6, comma 1, lett. g), l. n. 111/2023), volto a introdurre un regime speciale per evitare effetti penalizzanti connessi al mutamento di qualifica fiscale delle attività di interesse generale esercitate dagli enti iscritti – o interessati a iscriversi – nel Registro unico (RUNTS).

L’intervento in questione trova la sua ratio nelle innovazioni introdotte dalla riforma del 2017, volte a dotare il comparto-Terzo settore di un sistema tributario autonomo, sostituendo ai criteri qualitativi desumibili dal Codice civile e dal TUIR un approccio di tipo “quantitativo”, fondato sulle modalità operative adottate da ciascun ETS e sul risultato, economico o meno, conseguito. In questa prospettiva è utile distinguere i due profili sui quali si articola l’art. 79 CTS: da un lato, la qualificazione fiscale della singola attività di interesse generale (AIG); dall’altro, quella dell’ente nel suo complesso. Sul primo aspetto, la disciplina tradizionale qualifica come commerciale ogni attività elencata all’art. 2195 c.c. o che sia organizzata in forma d’impresa (art. 55, co. 2, TUIR), a prescindere dal risultato conseguito. Un criterio capace di comportare l’attrazione in ambito commerciale anche di attività in pareggio o in perdita sistematica. Emblematico, sul punto, è il caso delle attività formative, dove la rigidità dei criteri classici ha prodotto un generalizzato inquadramento commerciale di attività in perdita o in sostanziale equilibrio economico. Con l’art. 79 CTS si supera tale logica: l’AIG può essere qualificata come non commerciale anche in presenza di un modesto surplus economico (6%), purché non protratto per oltre tre periodi d’imposta consecutivi (co. 2-bis). Sul piano della qualificazione fiscale dell’ente, resta centrale il tema della “prevalenza” quantitativa: sia il TUIR che il CTS (79, co. 5) subordinano l’inquadramento dell’ente al peso complessivo delle attività commerciali o non commerciali esercitate. Tuttavia, il CTS innova il metodo di raffronto, valorizzando elementi caratteristici della tradizione non profit italiana – come le attività gratuite – che assumono così portata qualificante nell’accertamento della natura fiscale dell’ente. 

Sullo sfondo di tali differenze emerge il nodo tributario che l’introduzione dell’art. 79-bis CTS – in attuazione della delega fiscale – si propone di risolvere: nel passaggio di testimone tra TUIR e CTS, attività fiscalmente commerciali potrebbero transitare nell’alveo della non commercialità, con conseguente emersione di plusvalenze imponibili connesse alla “fuoriuscita” dei beni dal regime d’impresa (art. 86 TUIR), pur in assenza di effettiva cessione o di un mutamento dell’assetto organizzativo dell’ETS. Per risolvere questa criticità, l’art. 79-bis introduce un regime che consentirà agli ETS di optare per la neutralizzazione degli effetti fiscali che deriverebbero dal passaggio dei beni strumentali in regime di non commercialità. Una opzione da esercitarsi nella dichiarazione dei redditi e che impedirà alle plusvalenze latenti generate dal transito “figurativo” dei beni strumentali degli ETS di concorrere alla formazione del reddito imponibile. Si tratta, a ben vedere, di una misura che non rappresenta un’assoluta novità di sistema, considerato che un intervento non dissimile fu adottato al momento dell’introduzione del regime ONLUS per accompagnare i beni strumentali gli enti nel passaggio al regime di decommercializzazione ex art. 150 TUIR (art. 9, co. 2, d.lgs. 460/1997).

La condizione teleologica alla base di questo beneficio è che i beni continuino a essere utilizzati per lo svolgimento dell’attività statutaria nel perseguimento esclusivo di finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale. Fintantoché la destinazione perdura, la plusvalenza è neutralizzata. Diversamente, la plusvalenza torna a concorrere alla formazione del reddito nel momento in cui i beni vengano destinati a finalità diverse, ceduti o risarciti (in caso di perdita o danneggiamento). In tali casi, tuttavia, se i beni sono stati posseduti per almeno tre anni, l’ente può optare per la rateizzazione del debito tributario in quote costanti e per non oltre quattro esercizi. Con l’ulteriore specifica che anche questa scelta deve risultare dalla dichiarazione dei redditi.