Il bilancio degli enti del Terzo settore sta progressivamente definendo il proprio perimetro applicativo e i propri contorni attraverso l’evoluzione della normativa e della prassi ministeriale.
La Circolare n. 6 del 17 aprile 2026 recante come oggetto Articolo 13, comma 2-bis del Codice del Terzo settore – D.M. 18 febbraio 2026. Utilizzo del rendiconto per cassa in forma aggregata effettua alcune considerazioni preziose in materia di adozione, e prima applicazione, del modello del rendiconto per cassa in forma aggregata, costituente il modello E della “modulistica di bilancio” contenuta nel decreto del Ministero del lavoro e delle politiche sociali del 5 marzo 2020.
Il modello E di cui al comma 2-bis dell’articolo 13 del CTS, introdotto nel Codice per tramite dell’articolo 4 della legge n. 104 del 3 luglio 2024, si applica -come evidenziato anche dalla Circolare n. 6 del 9 agosto 2024 del MLPS- a tutti gli enti che hanno “componenti economiche” non superiori a 60.000 euro.
Occorre precisare che l’aggregazione prevista dal modello E per gli enti di ridottissime dimensioni concede agli enti che adottano la contabilità monetaria del rendiconto per cassa una semplificazione meramente espositiva delle voci già incluse nel modello D (rendiconto in forma integrale).
Per tale motivo, il Ministero conclude che appare implicito che i predetti enti sotto soglia possano di fatto, nonostante il testo di legge indichi formalmente la possibilità di adottare il modello E, anche applicare il modello D, così come – volendo – possano anche predisporre il bilancio in forma ordinaria (modelli A, B e C).
Per quanto concerne l’aspetto temporale, le riflessioni prodotte presentano anche importanti ripercussioni pratiche. Il modello di rendiconto in forma aggregata può essere applicato – come indicato dal decreto del 18 febbraio 2026 pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 67 del 21 marzo us – “a partire dalla redazione del bilancio relativo all’esercizio finanziario in corso alla data della pubblicazione”, ossia per gli enti che hanno equivalenza tra periodo amministrativo ed anno solare a partire dai bilanci d’esercizio 2026.
Gli enti personificati che, avendo componenti economiche non superiori a 60.000 euro, già adottavano il modello del rendiconto per cassa si sarebbero trovati, quindi, se impossibilitati a fare uso del modello del rendiconto per cassa in forma integrale, a dover predisporre il bilancio d’esercizio 2025 con la forma ordinaria (competenza economica) per tornare, volendo, al rendiconto per cassa in forma aggregata con il bilancio d’esercizio 2026: una soluzione che avrebbe contrastato non poco la finalità di semplificazione perseguita dalla norma originaria.
Detto quanto sopra, gli ETS di qualsiasi dimensione devono essere preliminarmente distinti, come indicato dalla recente nota n. 7741 dello scorso 15 maggio, concernente Articolo 11, comma 2 del d.lgs. n. 117/2017 (Codice del Terzo settore) – Enti del Terzo settore che esercitano la propria attività esclusivamente o principalmente in forma di impresa commerciale, in base alla loro “attitudine” imprenditoriale; premesso che le imprese sociali seguono le indicazioni anche in tema di bilancio del d.lgs. n. 112 del 3 luglio 2017, dovendo redigere il bilancio secondo gli schemi e le modalità civilistiche di cui agli articoli 2423 e seguenti del Codice civile, il Ministero ha trovato modo di fare chiarezza sul concetto, come indica la denominazione della nota, di ETS che esercita la propria attività esclusivamente o principalmente in forma di impresa commerciale. La nota chiarisce, come già evidenziato in altra occasione, che gli ETS di cui all’art. 11, co. 2, sono ETS, diversi dalle imprese sociali, che svolgono la propria attività in forma organizzata e professionale al fine di perseguire un equilibrio economico e finanziario tramite la propria attività produttiva od erogativa. Ai nostri fini, rinviando a una lettura della nota per un esame più ampio della tematica ed evidenziando in ogni caso che l’ETS “imprenditore” deve essere iscritto, oltre che nel RUNTS, anche in Camera di commercio, sembra utile soffermarsi su almeno due aspetti: la correlazione tra la qualifica civilistica di cui in oggetto e lo status fiscale di ente commerciale, e la modalità di redazione del bilancio d’esercizio dei medesimi soggetti.
Per quanto concerne l’aspetto inerente alla correlazione tra ETS che esercitano la propria attività esclusivamente o principalmente in forma di impresa commerciale di cui all’articolo 11, comma 2 del CTS e gli ETS commerciali che risultano tali in applicazione del disposto dell’articolo 79 del CTS, vale la pena rilevare che la nota correttamente evidenzia come “… se un ETS imprenditoriale è senz’altro un ente commerciale (anche) ai fini fiscali, non è sempre vero il contrario”; l’ETS imprenditore è tale in virtù di una organizzazione strutturale, l’ETS può, quindi, divenire commerciale in ragione dell’applicazione delle disposizioni dell’articolo 79 del CTS per il quale le entrate commerciali (anche in via non continuativa) risultano superiori a quelle non commerciali. Se ne evince che l’ETS commerciale ai sensi dell’articolo 79 del CTS non è necessariamente un ETS imprenditore.
Difficile, peraltro, individuare la figura stessa dell’ETS imprenditore; la richiamata qualifica potrebbe (e non già “dovrebbe”) essere rinvenuta in quegli enti votati allo svolgimento di attività sinallagmatiche (agenzie formative, case di cura, etc.) che in ogni caso non siano Organizzazioni di volontariato, Associazioni di promozione sociale o Enti filantropici, ritenuti dalla nota incompatibili con un modello organizzativo imprenditoriale. Neppure serve, aggiungiamo noi, articolare il giudizio sulla dimensione finanziaria degli importi realizzati, in quanto non è vero che un ETS di grandi dimensioni abbia maggiori probabilità di essere ritenuto organizzato su base imprenditoriale rispetto a un ente di medie dimensioni.
Gli enti in esame possono scegliere, secondo la nuova formulazione dell’articolo 13, comma 5 del CTS, come predisporre il bilancio: in conformità alle disposizioni codicistiche di cui agli articoli 2423 e seguenti del Codice civile oppure in base agli schemi degli ETS dell’articolo 13, comma 1 del CTS. A parere di chi scrive e per quanto riportato, la scelta naturale dovrebbe ricadere – come nella formulazione antecedente alla revisione della legge n. 104 del 3 luglio 2024 – sugli schemi civilistici, orientati, come per le imprese, ad evidenziare la redditività del margine operativo e la capacità dell’ente di mantenere un equilibrio durevole nel tempo.
In definitiva, il sistema del Terzo settore conferma una crescente articolazione dei modelli di bilancio, calibrati sulle caratteristiche strutturali e funzionali dei diversi enti. Il bilancio, coerentemente con la migliore tradizione aziendalistica, continua così a rappresentare uno strumento di sintesi capace di adattarsi alla natura dell’organizzazione e alle finalità perseguite.